房地产企业股权转让引发的税务争议案

编者按：2015年8月29日，第二届税务律师、注册税务师和税法研究生进行到第二天，会议现场坐无虚席。政法大学财税法研究中心主任施文正教授现身会场，与学员分享近期所参与的税务争议案件。其中一则关于“房地产企业股权转让引发的税务争议案”因涉及到房地产法律问题、税务问题等诸多问题，导致案件本身错综复杂。在主讲嘉宾的讲述之下，学员对案件所涉及的法律问题、税务问题逐步理清，为此，华税在今日微信互动中，与读者分享这则繁杂的案例。

一、案件详情：

无锡市海宏城投资有限公司(简称项目公司)于2009年9月28日成立，法定代表人王大江，注册资本为4500万元，其中王大江出资4050万元，占项目公司90%股权，蔡雨出资450万元，占项目公司10%股权。项目公司成立后，合法取得位于无锡市东方林场的1515亩国有土地使用权。

2011年1月19日，王大江和蔡雨(转让方)与江苏大华房地产公司(受让方)签订了《海宏城项目股权转让协议》(简称协议)，协议约定纳入股权转让范围的项目公司资产仅包括转让方投入的注册资金以及东方林场的1515亩国有土地使用权，项目公司的其他资产由转让方在协议签订后10日内全部剥离。双方未对项目公司整体资产进行评估，仅对协议涉及转让地块的国有土地使用权进行了评估。转让方分两次将其全部股权转让给受让方，第一次是在协议签订后第5日内受让方支付3亿元股权转让金时，转让90%股权;第二次是在受让方于协议签订后8个月内最后一次支付完毕全部转让价款时转让剩余的10%股权。协议约定项目股权转让价款采取“包干费”的形式支付，“包干费”总额为10亿元，其中以股权转让金形式支付的为3亿元;以项目公司“尚需支付的征地拆迁补偿费及尚未支付的工程款”形式支付的为7亿元，但实际上项目公司并没有发生上述7亿元的应付款项。项目公司对其转让的土地实际支付各类费用为3亿元，其中1.5亿元为土地出让金，1亿元为征地拆迁补偿费，0.5亿元为土地开发工程款(该3亿元支付款项已取得合法票据)。

另外，转让方为了获取东方林场国有土地使用权，还支付了在办理变更指标、调整规划等事项中发生的大量公关费用，约2000万元，但未在转让方账面上体现，也没有取得相关凭证。包干费具体分四次支付，第一次在合同签订后5天内支付3亿元股权转让金，并向受让方转让项目公司90%股权，同时向工商部门办理股权转让变更手续。在协议签订后3个月内支付第二次包干费2亿元。在协议签订后6个月内支付第三次包干费3亿元。第四次是在协议签订后8个月内支付其余包干费2亿元，并同时办理向受让方转让项目公司10%股权变更手续。协议还约定，转让方应向受让方提供与包干费有关的发票，并同时提供相应的合同、结算资料、付款凭证等相关资料，上述发票和资料必须真实有效，否则转让方应承担给受让方及项目公司造成的损失。(本案转让方获取项目公司建筑工程成本发票的方式为，在项目公司进行相关工程建设时，转让方及项目公司并未及时向税务机关申报开具工程发票，而是在工程基本结束后才向税务机关申请开具发票。申请时，其向税务机关提供的工程合同系补签合同，且合同约定金额大于实际收付的工程款金额。经税务机关审查相关资料后，只向转让方代开了一笔0.5亿元的土石方工程发票)

协议签订后，受让方支付第一次包干费后拒不支付剩余款项，拒付的主要理由是协议地块内坟墓、通讯塔等迁移工作尚未完成，转让方未协助受让方在协议约定时间内将协议地块容积率调整为2.0等。转让方多次催缴，但受让方仍拒绝支付股权转让价款。双方协商达不成和解方案，转让方准备提起诉讼。

二、本案需解决的税法问题

1.本案转让方涉及缴纳哪些种类的税?各税种的应缴税款是多少?

2.本案股权转让是否会被认定为实质上的土地买卖，从而需要缴纳巨额土地增值税?

3.转让方获取项目公司成本发票的方式是否违法?能否为10亿元包干费提供真实、合法、有效的发票?是否可以全部在缴纳土地增值税前扣除?

4.对于转让方为获取东方林场国有土地使用权，在办理变更指标、调整规划等事项中发生的2000万元的大量公关费用，因未在转让方账面上体现，也没有取得相关凭证，在缴纳土地增值税时是否可以扣除?

三、本案所涉民商法问题

1.如何认定协议约定的“包干费”?

2.协议中关于由转让方提供项目公司成本发票的内容是否有效?

3.转让方是否已履行完毕协议约定的“交地义务”?

4.受让方能否以位于协议地块边缘地带的“坟地”、“通信塔”未拆迁完毕为由拒绝付款?

四、本案所涉税务知识

将上述所列问题全部理清后，案件的解决方案已跃然纸上。因此，笔者仅将本案所涉土地增值税的相关税法问题在此略微呈现。

土地增值税的计税依据是土地增值额，即纳税人转让房地产所取得的收入减除法定扣除项目金额后的余额。即：土地增值额=转让房地产的收入总额-扣除项目金额。扣除项目金额=取得土地使用权所支付的金额 + 房地产开发成本 + 房地产开发费用 + 与房地产转让有关的税金 + 加计扣除(房地产公司可加计扣除第1、2项之和的20%)

1、取得土地使用权所支付的金额。是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按统一规定交纳的有关费用。

2、房地产开发成本。是指纳税人房地产开发项目实地发生的成本。包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。

3、房地产开发费用。是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。这三项费用作为期间费用，直接计入当期损益，不按成本核算对象进行分摊。第一，对于纳税人能按转让房地产项目计算分摊利息支出，并能提供金融机构贷款证明的：房地产开发费用=利息+(取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本)×5%以内;第二，对于不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或者不能提供金融机构贷款证明的：房地产开发费用=(取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本)×10%以内。

4、与转让房地产有关的税金。是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税、教育费附加。

5、其他扣除项目。对从事房地产开发的纳税人，可按上述1、2项规定计算的金额之和，加计20%的扣除。

但根据税务总局关于印发《土地增值税宣传提纲》的通知(国税函发[1995]110号)第六条的规定，对取得土地使用权后投入资金，将生地变为熟地转让的，计算其增值额时，“允许扣除取得土地使用权时支付的地价款、交纳的有关费用，开发土地所需成本再加计开发成本的20%以及在转让环节缴纳的税金”。“这样规定，是鼓励投资者将更多的资金投向房地产开发”。扣除项目金额 = 地价款 + 土地开发成本 + 加计开发成本的20% + 转让环节税金。

小结

华税根据本案的发展逻辑，将案件涉及的法律问题、税务问题以及所涉及的税法学知识与读者分享，以期为没能到场参加的朋友们提供解决此类问题的思路。若读者意犹未尽，敬请关注暑期学院结束后，我们为大家呈现的会议综述。