集团公司内部资产转移的相关税负分析

集团公司内部企业之间的资产转移是经常发生的，但大多数企业尤其是一些国有企业经常忽视资产转移过程中所产生的税收问题。在实务中，不同的资产转移方式给集团公司带来的整体税负是明显不同的，但很多企业对这个整体税负没有清醒的认识，在资产转移过程中没有对转移方式的税负进行比较，进而选择低税负转移方式，致使集团公司整体税收成本显著增加。本文将对资产销售、划拨、租赁和投资四种资产转移方式所带来的集团公司整体税负进行分析、比较，且只针对一般纳税人企业，以期为相关企业提供资产转移的决策支持。

资产销售的税负分析

1．动产销售的税负分析

案例1-1：假设集团公司内部A公司现有账面价值800万元的机器设备，要销售给集团内部B公司，含税售价1000万元，印花税由销售方承担。集团公司整体税负计算如下：

（1） A公司的税负情况

A公司的税负要分以下几种情况讨论：

（a）如果该机器设备的进项税金已经抵扣，则A公司需要交纳：

增值税：【1000÷（1+17%）】×17%=145.3（万元）

增值税附加：145.3×12%=17.436（万元）

印花税：1000×0.3‰=0.3（万元）

企业所得税(不考虑其他费用)：【1000÷(1+17%)-800-145.3×12%-1000×0.3‰】×25%=9.24（万元）

（b）如果该机器设备的进项税金没有抵扣，则A公司需要交纳：

增值税：【1000÷（1+3%）】×2%=19.417（万元）

增值税附加：19.417×12%=2.33（万元）

印花税：1000×0.3‰=0.3（万元）

企业所得税(不考虑其他费用)：【1000÷(1+3%)-800-19.417×12%-1000×0.3‰】×25%=42.061（万元）

（2）B公司的税负情况

B公司的税负要分以下几种情况讨论：

（a）B公司购进的机器设备进项税额可以抵扣。则B公司可以抵扣的增值税为：

【1000÷（1+17%）】×17%=145.3（万元）

由于当期不提折旧，故在分析B公司的企业所得税时不考虑折旧因素。

（b）B公司购进的机器设备进项税额不能抵扣。则B公司的税负无变化。

（3）集团公司整体税负的增加情况

通过对A、B公司的税负变化增减进行计算，集团公司整体税负分析如下：

（a）如果A、B公司购买机器设备的进项税额均抵扣，则集团公司整体税负增加为：A公司税负变化值±B公司税负变化值

具体为：增值税（A）+增值税附加（A）+印花税（A）+企业所得税（A）-增值税（B）

=145.3+17.436+0.3+9.24-145.3=26.976（万元）

（b）如果A公司购买机器设备的进项税额未抵扣，则集团公司整体税负增加为：A公司税负变化值±B公司税负变化值

具体为：增值税（A）+增值税附加（A）+印花税（A）+企业所得税（A）

=19.417+2.33+0.3+42.061=64.108（万元）

2．不动产或无形资产销售的税负分析

案例1-2：假设集团公司内部A公司现有账面价值800万元的房屋建筑物（或某专利技术），要销售给集团内部B公司，售价为1000万元，印花税由销售方承担。集团公司整体税负计算如下：

（1） A公司的税负情况

A公司的税负要分以下几种情况讨论：

（a）如果销售的资产为房屋建筑物，则A公司需要交纳：

营业税：1000×5%=50（万元）

营业税附加：50×12%=6（万元）

土地增值税：（1000-800）×30%=60（万元）

印花税:1000×0.3‰=0.3（万元）

企业所得税(不考虑其他费用)：【1000-800-1000×5%-（1000-800) ×30%- 50×12%-1000×0.3‰】×25%=20.9（万元）；

（b）如果销售的资产为专利技术，则A公司需要交纳：

营业税：1000×5%=50（万元）

营业税附加：50×12%=6（万元）

印花税：1000×0.3‰=0.3（万元）

企业所得税(不考虑其他费用)：（1000-800-1000×5%-50×12%-1000×0.3‰）×25%=35.9（万元）。

（2） B公司的税负情况

无论销售的资产是房屋建筑物还是专利技术，由于当期不提折旧或不进行摊销，故在分析B公司的企业所得税时不考虑折旧和摊销因素。

（3） 集团公司整体的税负增加情况

通过对A、B公司的税负增减变化进行计算，集团公司整体税负分析如下：

（a）如果销售的资产为房屋建筑物，则集团公司整体税负增加为：A公司税负变化值±B公司税负变为化值

具体为：营业税（A）+营业税附加（A）+土地增值税（A）+印花税（A）+企业所得税（A）=50+6+60+0.3+20.9=137.2（万元）；

（b）如果销售的资产为专利技术，则集团公司整体税负增加为：A公司税负变化值±B公司税负变为化值

具体为：营业税（A）+营业税附加（A）+印花税（A）+企业所得税（A）=50+6+0.3+35.9=92.2（万元）。

二、资产划拨的税负分析

1．动产划拨的税负分析

案例2-1：假设集团公司内部A公司现有账面价值800万元的机器设备，要划拨给集团内部B公司，含税售价为1000万元，印花税由划拨方承担。集团公司整体税负计算如下：

（1）A公司的税负情况

资产的无偿划转主要针对国有资产，转让方的资产划拨行为应视同销售，故A公司的税负要分以下几种情况讨论：

（a）如果机器设备的进项税额已经抵扣，则A公司需要交纳：

增值税:【1000÷（1+17%）】×17%=145.3（万元）

增值税附加：145.3×12%=17.436（万元）

印花税： 1000×0.5‰=0.5（万元）

企业所得税(不考虑其他费用): 【1000÷(1+17%)-800-145.3×12%-1000×0.5‰】×25%=12.41（万元）；

（b）如果该机器设备的进项税金没有抵扣，则A公司需要交纳：

增值税为【1000÷（1+3%）】×2%=19.417（万元）

增值税附加：19.417×12%=2.33（万元）

印花税： 1000×0.5‰=0.5（万元）

企业所得税(不考虑其他费用)：【1000÷(1+3%)-800-19.417×12%-1000×0.5‰】×25%=42.011（万元）；

（2）B公司的税负情况

对于接收方来说，接受到的资产应视同接受捐赠，按照接受资产的公允价值确认捐赠收入，并入当期应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税。所以B公司需要交纳：

企业所得税(不考虑其他费用)：1000×25%=250（万元）。

（3）集团公司整体税负的增加情况

通过对A、B公司的税负变化增减进行计算，集团公司整体税负分析如下：

（a）如果A、B公司购买机器设备的进项税额均抵扣，则集团公司整体税负增加为：A公司税负变化值±B公司税负变化值

具体为：增值税（A）+增值税附加（A）+印花税（A）+企业所得税（A）+企业所得税（B） =145.3+17.436+0.5+12.41+250=425.646万元；

（b）如果A公司购买机器设备的进项税额未抵扣，则集团公司整体税负增加为：A公司税负变化值±B公司税负变化值

具体为：增值税（A）+增值税附加（A）+印花税（A）+企业所得税（A）+企业所得税(B)

=19.417+2.33+0.5+42.011+250=314.258万元；

2.不动产或无形资产划拨的税负分析

案例2-2：假设集团公司内部A公司现有账面价值800万元的房屋建筑物（或某专利技术），要划拨给集团内部B公司，售价为1000万元，印花税由划拨方承担。集团公司整体税负计算如下：

（1）A公司的税负情况

由于按照国有产权无偿划转管理的相关规定，A公司的税负要分以下几种情况讨论：

（a）如果销售的资产为房屋建筑物，则A公司需要交纳：

营业税：1000×5%=50（万元）

营业税附加：50×12%=6（万元）

印花税为1000×0.5‰=0.5（万元）

企业所得税(不考虑其他费用)：【1000-800-1000×5%-50×12%-1000×0.5‰】×25%=35.875（万元）；

（b）如果销售的资产为专利技术，则A公司需要交纳：

营业税：1000×5%=50（万元）

营业税附加：50×12%=6（万元）

印花税：1000×0.5‰=0.5（万元）

企业所得税(不考虑其他费用)：（1000-800-1000×5%-50×12%-1000×0.5‰）×25%=35.875（万元）。

（2）B公司的税负情况

对于接收方来说，接受到的资产应视同接受捐赠，按照接受资产的公允价值确认捐赠收入，并入当期应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税。所以B公司需要交纳：

企业所得税(不考虑其他费用)：1000×25%=250（万元）。

（3）集团公司整体的税负增加情况

通过对A、B公司的税负增减变化进行计算，集团公司整体税负分析如下：

（a）如果销售的资产为房屋建筑物，则集团公司整体税负增加为：A公司税负变化值±B公司税负变为化值

具体为：营业税（A）+营业税附加（A）+印花税（A）+企业所得税（A）+企业所得税(B)

=50+6+0.5+35.875+250=342.375（万元）；

（b）如果销售的资产为专利技术，则集团公司整体税负增加为：A公司税负变化值±B公司税负变化值

具体为：营业税（A）+营业税附加（A）+印花税（A）+企业所得税（A）+企业所得税(B)

= 50+6+0.5+35.8750+250=342.375（万元）。

三、资产租赁的税负分析

1．动产租赁的税负分析

案例3-1：假设集团内部A公司现有账面价值原价为800万元的机器设备租赁给集团内部B公司，其租期为5年，折旧年限为5年，按照平均年限法计提折旧，采用经营租赁的方式。为简化计算，不考虑残值，假设固定资产租赁A公司取得收入1000万元，印花税由出租方承担。集团公司整体税负计算如下：

（1）A公司的税负情况

A公司的税负要分以下几种情况讨论：

（a）如果该机器设备的进项税金已经抵扣，则A公司需要交纳：

增值税：【1000÷（1+17%）】×17%=145.3（万元）

增值税附加：145.3×12%=17.436（万元）

印花税：1000×1‰=1（万元）

企业所得税(不考虑其他费用)：【1000÷(1+17%)-145.3×12%-1000×1‰】×25%=209.066（万元）

（b）如果该机器设备的进项税金没有抵扣，A公司按简易计税方法计算增值税，则A公司需要交纳：

增值税：【1000÷（1+3%）】×3%=29.1（万元）

增值税附加：29.126×12%=3.492（万元）

印花税：1000×1‰=1（万元）

企业所得税(不考虑其他费用)：【1000÷(1+3%)-29.1×12%-1000×1‰】×25%=241.595（万元）

（2）B公司的税负情况

B公司的税负要分以下几种情况讨论：

（a）如果租赁的机器设备进项税额已经抵扣。则B公司可以少交纳：

增值税：【1000÷（1+17%）】×17%=145.3（万元）

企业所得税：【1000÷（1+17%）】×25%=213.675（万元）

（b）如果租赁的机器设备进项税额未抵扣。则B公司可以少交纳：

企业所得税：1000×25%=250（万元）

（3）集团公司整体税负的增加情况

通过对A、B公司的税负变化增减进行计算，集团公司整体税负分析如下：

（a）如果机器设备的进项税额已抵扣，则集团公司整体税负增加为：A公司税负变化值±B公司税负变化值

具体为：增值税（A）+增值税附加（A）+印花税（A）+企业所得税（A）-增值税（A）-企业所得税（B）

=145.3+17.436+1+209.066-145.3-213.675=13.827万元；

（b）如果机器设备的进项税额未抵扣，则集团公司整体税负增加为：A公司税负变化值±B公司税负变化值

具体为：增值税（A）+增值税附加（A）+印花税（A）+企业所得税（A）-企业所得税(B)

=29.1+3.492+1+241.595-250=25.187万元；

2.不动产或无形资产租赁的税负分析

在集团内部资产转移的过程中，当租赁资产为不动产或无形资产时需要缴纳营业税，如果租赁的资产为房屋建筑物时，还需要缴纳房产税。

案例3-2：假设集团内部A公司现有账面价值原价为800万元的房屋建筑物（专利技术）租赁给集团内部B公司，其租期为5年，房屋建筑物的折旧年限为5年，按照平均年限法计提折旧，采用经营租赁的方式。为简化计算，不考虑残值，假设固定资产租赁A公司取得收入1000万元，印花税由出租方承担。集团公司整体税负计算如下：

（1） A公司的税负情况

（a）如果租赁资产为房屋建筑物，则A公司所需要交纳：

营业税：1000×5%=50（万元）

营业税附加：1000×5%×12%=6（万元）

房产税：（1000÷5）×12%×5=120（万元）

印花税： 1000×1‰=1（万元）

企业所得税(不考虑其他费用)：（1000-1000×5%-50×12%-1000×12%-1000×1‰）×25%=205.75（万元）；

（b）如果租赁资产为无形资产，则A公司需要交纳：

营业税：1000×5%=50（万元）

营业税附加：1000×5%×12%=6（万元）

印花税：1000×1‰=1（万元）

企业所得税(不考虑其他费用)：（1000- 1000×5%-50×12%-1000×1‰）×25%=235.75（万元）。

（2） B公司的税负情况

当B公司经营租赁A公司的资产时，B公司所支付的租金计入当年的费用在税前扣除，则B公司可以少交纳：

企业所得税(不考虑其他费用):1000×25%=250（万元）。

（3）集团公司整体的税负增加情况

通过对A、B公司的税负增减变化进行计算，集团公司整体税负分析如下：

（a）如果租赁资产为房屋建筑物，则集团公司整体税负增加为：A公司税负变化值±B公司税负变为化值

具体为：营业税（A）+营业税附加（A）+房产税（A）+印花税（A）+企业所得税（A）-企业所得税（B）

=50+6+120+1+205.75-250=132.75（万元）；

（b）如果租赁资产为其他资产，则集团公司整体税负增加为：A公司税负变化值±B公司税负变化值

具体为：营业税（A）+营业税附加（A） +印花税（A）+企业所得税（A）-企业所得税（B）

=50+6+1+235.75-250=42.75（万元）。

四、资产投资的税负分析

1．动产投资的税负分析

案例4-1：假设集团公司内部A公司现有账面价值800万元的机器设备，要投资给集团内部B公司，售价为1000万元，印花税由投资方承担。集团公司整体税负计算如下：

（1） A公司的税负情况

由于投资方投资非货币性资产按视同销售处理，因此A公司的税负要分以下几种情况讨论：

（a）如果该机器设备的进项税金已经抵扣，则A公司需要交纳：

增值税：【1000÷（1+17%）】×17%=145.3（万元）

增值税附加：145.3×12%=17.436（万元）

印花税：1000×0.3‰=0.3（万元）

企业所得税(不考虑其他费用)：【1000÷(1+17%)-800-145.3×12%-1000×0.3‰】×25%=9.24（万元）

（b）如果该机器设备的进项税金没有抵扣，则A公司需要交纳：

增值税：【1000÷（1+3%）】×2%=19.417（万元）

增值税附加：19.417×12%=2.33（万元）

印花税：1000×0.3‰=0.3（万元）

企业所得税(不考虑其他费用)：【1000÷(1+3%)-800-19.417×12%-1000×0.3‰】×25%=42.061（万元）

（2）B公司的税负情况

B公司为接受投资方，因此，不会涉及到税负方面的变化。

（3）集团公司整体的税负增加情况

通过对A、B公司的税负变化增减进行计算，集团公司整体税负分析如下：

（a）如果A公司购买机器设备的进项税额已经抵扣，则集团公司整体税负增加为：A公司税负变化值±B公司税负变化值

具体为：增值税（A）+增值税附加（A）+印花税（A）+企业所得税（A）

=145.3+17.436+0.3+9.24=172.276（万元）；

（b）如果A公司购买机器设备的进项税额未抵扣，则集团公司整体税负增加为：A公司税负变化值±B公司税负变化值

具体为：增值税（A）+增值税附加（A）+印花税（A）+企业所得税（A）

=19.417+2.33+0.3+42.061=64.108（万元）；

2．不动产或无形资产投资的税负分析

案例4-2：假设集团公司内部A公司现有账面价值800万元的房屋建筑物（或专利技术），要投资给集团内部B公司，售价为1000万元，印花税由投资方承担。集团公司整体税负计算如下：

（1） A公司的税负情况

A公司的税负要分以下几种情况讨论：

（a）如果投资的资产为房屋建筑物且企业参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险，则A公司需要交纳：

土地增值税：（1000-800）×30%=60（万元）

印花税为： 1000×0.5‰=0.5（万元）

契税： 1000×3%=30（万元）

企业所得税(不考虑其他费用)：【1000-800-(1000-800)×30%-1000×0.5‰-1000×3%】×25%=27.4（万元）；

（b）如果投资的资产为无形资产且企业参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险，则A公司需要交纳：

印花税： 1000×0.5‰=0.5（万元）

企业所得税(不考虑其他费用)：（1000-800- 0.5‰×1000）×25%=49.4（万元）；

（c）如果投资的资产为房屋建筑物且企业不参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险，则A公司需要交纳：

营业税：1000×5%=50（万元）

营业税附加： 1000×5%×12%=6（万元）

土地增值税：（1000-800）×30%=60（万元）

印花税： 1000×0.5‰=0.5（万元）

契税：1000×3%=30（万元）

企业所得税(不考虑其他费用)：【1000-800-1000×5%- 1000×5%×12%-(1000-800)×30%-1000×0.5‰-1000×3%】×25%=13.375（万元）；

（d）如果投资的资产为无形资产且企业不参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险则A公司需要交纳：

营业税： 1000×5%=50（万元）

营业税附加：1000×5%×12%=6（万元）

印花税：1000×0.5‰=0.5（万元）

企业所得税(不考虑其他费用)：（1000-800-5%×1000-1000×5%×12%-0.5‰×1000）×25%=35.875（万元）。

（2）B公司的税负变化情况

B公司属于接受投资的一方，无论投资企业是否参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险，也无论投资资产是房屋建筑物还是无形资产，B公司的税负都是没有变化的。

（3） 集团公司整体税负的增加情况

通过对A、B公司的税负增减变化进行计算，集团公司整体税负分析如下：

（a）如果投资企业参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险，且投资资产为房屋建筑物，则集团公司整体税负增加为：A公司税负变化值±B公司税负变为化值

具体为：土地增值税（A）+印花税（A）+契税（A）+企业所得税（A）

=60+0.5+30+27.4=117.9（万元）；

（b）如果投资企业参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险，且投资资产为无形资产，则集团公司整体税负增加为：A公司税负变化值±B公司税负变为化值

具体为：印花税（A）+企业所得税（A）

=0.5+49.4=49.9（万元）；

（c）如果投资企业不参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险，且投资资产为房屋建筑物，则集团公司整体税负增加为：A公司税负变化值±B公司税负变为化值

具体为：营业税（A）+营业税附加（A）+印花税（A）+土地增值税（A）+契税（A）+企业所得税（A）

=50+6+0.5+60+30+13.375=159.875（万元）；

（d）如果投资企业不参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险，且投资资产为无形资产，则集团公司整体税负增加为：A公司税负变化值±B公司税负变为化值

具体为：营业税（A）+营业税附加（A）+印花税（A）+企业所得税（A）

=50+6+0.5+35.875=92.375（万元）。

五、税负比较分析以及相关建议

通过以上关于各种各样资产转移方式的税负分析，可以得出结论，为企业集团在进行内部企业之间资产转移时提供指导性的意见和建议。分析时税负采用TB=T÷Q，其中TB表示税负，T表示由于资产转移所需要多缴纳的税，Q表示收入。

1．动产转移的税负比较

表5-1 动产转移的税负比较表

注：N表示如果转移资产为机器设备且进项税额不能进行抵扣

Y表示转移资产为机器设备且进项税额可以进行抵扣或转移资产为其他动产

通过对动产转移的税负进行对比，在动产转移的过程中，如果转移资产未机器设备且进行税额可以抵扣或转移资产为其他资产，则采用经营租赁的资产转移方式，使得集团公司整体税负最小；如果转移资产为机器设备且进项税额不能进行抵扣，则采用经营租赁的方式使集团公司整体税负最小

2．不动产或无形资产转移的税负比较

表5-2 不动产或无形资产的税负比较表

注：Y表示投资企业参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险

N表示投资企业不参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险

通过对不动产或无形资产转移的税负比较，如果转移资产为房屋建筑物等不动产，采用投资且投资企业参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的方式进行资产转移，可以使集团公司的整体税负最小；如果转移资产为无形资产，采用经营租赁的方式进行资产转移，可以使集团公司的整体税负最小。

3．相关意见和建议

通过对各种资产转移方式所带来的集团公司整体税负进行比较分析，转移的资产类型不同，由资产转移所带来的集团公司整体的税负变化也就不同，在企业集团进行实际的资产转移时，应该结合企业的实际情况进行分析，如果企业属于可享受税收优惠的企业，则应该在优惠税率的基础上进行企业集团公司整体税负的考虑。而在现实的交易中，还包括许多未知情况，这些都是需要在进行税负分析的过程中需要考虑的。

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