审计中发现的会计核算错误及正确处理

对“30个审计中发现的会计核算错误及相关正确处理”一文的补充（二）

11、在计提应付工资时反映代扣款项

有些公司在计提工资时，体现代扣社会保险和个人所得税等项目，借：管理费用，贷：应交税金-应交个人所得税，贷：应付工资，而不是在实际发放时的分录中反映扣款，造成“应付工资”科目的贷方与计入各成本费用中的“工资”明细科目金额不符，不利于统计相关数据。

分析与研究

《企业会计制度》会计科目使用说明：

2151　应付工资

一、本科目核算企业应付给职工的工资总额。包括在工资总额内的各种工资、奖金、津贴等，不论是否在当月支付，都应当通过本科目核算。不包括在工资总额内的发给职工的款项，如医药费、福利补助、退休费等，不在本科目核算。
二、企业应按照劳动工资制度的规定，根据考勤记录、工时记录、产量记录、工资标准、工资等级等，编制“工资单”(亦称工资结算单、工资表、工资计算表等)，计算各种工资。“工资单”的格式和内容，由企业根据实际情况自行规定。
三、财务会计部门应将“工资单”进行汇总，编制“工资汇总表”，按规定手续向银行提取现金，借记“现金”科目，贷记“银行存款”科目。
支付工资时，借记本科目，贷记“现金”科目。从应付工资中扣还的各种款项(如代垫的房租、家属药费、个人所得税等)，借记本科目，贷记“其他应收款”、“应交税金──应交个人所得税”等科目。职工在规定期限内未领取的工资，由发放的单位及时交回财务会计部门，借记“现金”科目，贷记“其他应付款”科目。
企业按规定将应发给职工的住房补贴专户存储时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。
四、月度终了，应将本月应发的工资进行分配
………………
五、企业应当设置“应付工资明细账”，按照职工类别分设账页，按照工资的组成内容分设专栏，根据“工资单”或“工资汇总表”进行登记。
六、本科目期末一般应无余额，如果企业本月实发工资是按上月考勤记录计算的，实发工资与按本月考勤记录计算的应付工资的差额，即为本科目的期末余额。如果企业实发工资与应付工资相差不大的，也可以按本月实发工资作为应付工资进行分配，这样本科目期末即无余额。如果不是由于上述原因引起的应付工资大于实发工资的，期末贷方余额反映为工资结余。

《企业会计准则—应用指南》-会计科目和主要账务处理

2211应付职工薪酬

四、企业发放职工薪酬的主要账务处理
（一）向职工支付工资、奖金、津贴、福利费等，从应付职工薪酬中扣还的各种款项（代垫的家属药费、个人所得税等）等，借记本科目，贷记“银行存款”、“库存现金”、“其他应收款”、“应交税费——应交个人所得税”等科目。
………………

企业发放应付职工工资或职工薪酬时，同时扣除应扣代缴的保险金、住房公积金、应缴的个人所得税等，应依据上述规定进行会计处理。

12、在计提奖金时，未通过“应付工资”核算

在计提员工奖金时，不是通过应付工资科目进行核算，而是通过其他应付款核算，或直接支取现金，科目使用不当，也不利于统计。

分析与研究

《企业会计制度》会计科目使用说明：
2151应付工资
一、本科目核算企业应付给职工的工资总额。包括在总额内的各种工资、奖金、津贴等，不论是否在当月支付，都应当通过本科目核算。比包括在工资总额内的发给职工的款项，如医药费、福利补助、退休费等，不在本科目核算。

《企业会计准则—应用指南》会计科目与主要账务处理：
2211 应付职工薪酬
一、本科目核算企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬。
企业（外商）按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金。也在本科目核算。

《企业会计制度》的“应付工资”科目的核算范围是反映应支付职工工资总额范围，现行《企业会计准则》的的核算范围是“应付给职工的各种薪酬”， “应付职工薪酬”的支付核算范围远远大于《应付职工工资总额》的支付核算范围，但向职工支付发放的薪金，不论是执行何种会计制度，为了全面反映企业期间应付职工劳动报酬数额及其构成的内容均应分别通过“应付职工薪酬”或“应付工资”科目核算反映。

13、代缴社保未实行挂账处理

每月缴纳职工社保时，包括个人应缴部分，全额计入“生产成本—基本养老保险”等，在发放工资时，把个人扣款再冲销“生产成本”。如此核算，已缴数及实扣数是否一致，无法核对。

分析与研究

执行《企业会计制度》企业代缴“社保”和住房公积金或个人应缴个人所得税时的会计处理：
计提或分配当月应付职工工资时，借记“生产成本”及相关费用等科目，贷记“应付工资”科目。
发放工资时，借记“应付工资”，贷记“银行存款”或“库存现金”、“其他应交款—应缴住房公积金”、“应交税金—应交个人所得税”等科目。
执行《企业会计准则》企业代缴“社保”和住房公积金或个人应缴个人所得税时的会计处理：
计提或分配当月应付职工工资时，借记“生产成本”及相关费用等科目，贷记“应付职工薪酬”科目。
发放工资时，借记“应付职工薪酬”， 贷记“银行存款”或“库存现金”、“其他应交款—应缴住房公积金”、“应交税金—应交个人所得税”等科目。

14、部分税金未通过应交税金核算

按照税法规定，只有如关税、印花税和耕地占用税等直接计算交纳的税金不通过“应交税金”科目核算。其他税金应通过应交税金核算，很多公司的房产税、土地使用税、个人所得税未通过该科目核算。

分析与研究

《企业会计制度》—会计科目使用说明
2171 应交税金
一、本科目核算企业应缴纳的各种税金，如增值税、消费税、营业税、所得税、资源税、土地增值税、城市维护建设税、房产税、土地使用税、车船使用税、个人所得税等。企业缴纳的印花税、耕地占用税以及其他不需要预计应缴数的税金，不在本科目核算。

《企业会计准则—应用指南》—会计科目和主要账务处理
2221 应交税费
一、本科目核算企业按照税法等规定计算应缴纳的各种税费，包括增值税、消费税、营业税、所得税、资源税、土地增值税、城市维护建设税、房产税、土地使用税、车船使用税、教育费附加、矿产资源补偿费等。
企业代扣代交的个人所得税等，也通过本科目核算。

企业发生的应交税金，应分别按上述的规定进行会计核算。

15、城建税及教育费附加没有按权责发生制走主营业务税金及附加，却按收付实现制记账直接走管理费用。

分析与研究

《城市维护建设税暂行条例》第二条规定：凡缴纳产品税、增值税、营业税的单位和个人，都是城市维护建设税的纳税义务人（以下简称纳税人），都应当依照本条例的规定缴纳城市维护建设税。
第三条规定　城市维护建设税，以纳税人实际缴纳的产品税、增值税、营业税税额为计税依据，分别与产品税、增值税、营业税同时缴纳。

《企业会计制度》会计科目使用说明：
2171 应交税金
（八）应交城市维护建设税
1、企业按规定计算出应缴纳的城市维护建设税，借记“主营业务税金及附加” 等科目，贷记本科目（应交城市维护建设税）。

2176 其他应交款
一、本科目核算企业出应交税金、应付股利等以外的各种应交的款项，包括应交的教育费附加、矿产资源补偿费、应缴住房公积金等。
二、按规定计算出应缴纳的各种款项，借记“主营业务税金及附加”、“其他业务支出”、“管理费用”等科目，贷记本科目；缴纳时，借记本科目，贷记“银行存款”科目。

《企业会计准则——应用指南》—会计科目和主要账务处理
2221 应交税费
……………………
四、企业按规定计算应交的消费税、营业税、资源税、城市维护建设税、教育费附加等，借记“营业税金及附加”科目，贷记本科目。实际缴纳时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。

由上述规定可知，城市维护建设税和教育费附加，均应在每月月末按规定计算应交城市维护建设税和教育费附加的数额，借记“主营业务税金及附加”科目，贷记“应交税金”、 “其他应交款”或借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费”科目。不应于实际缴纳时直接计入相关的税费科目。

16、外资企业的出口退税中的免抵税额没有及时按规定缴纳附加税。

根据《国务院关于统一内外资企业和个人城市维护建设税和教育费附加制度的通知》（国发〔2010〕35号），自2010年12月1日起，将外商投资企业、外国企业及外籍个人（以下简称外资企业）纳入城市维护建设税和教育费附加的征收范围。
根据《财政部税务总局关于生产企业出口货物实行免抵退税办法后有关城市维护建设税教育费附加政策的通知》（财税[2005]25号）规定，生产企业出口货物全面实行免抵退税办法后，经税务局正式审核批准的当期免抵的增值税税额应纳入城市维护建设税和教育费附加的计征范围，分别按规定的税(费)率征收城市维护建设税和教育费附加。通知自2005年1月1日起执行。
请注意，其中规定的“经税务局正式审核批准的当期免抵的增值税税额应纳入城市维护建设税和教育费附加的计征范围”也就是说，国税局什么时候批复的免抵税额，那么也就是什么时候缴纳城建税和教育费附加。如果国税局是2010年12月份审核批复了11月份的出口退税数据，那应该在11月份能计提就计提附加税，依次类推。

分析与研究

财政部、税务总局《关于对外资企业征收城市维护建设税和教育费附加有关问题的通知》  财税[2010]103号  2010-11-04  
根据《国务院关于统一内外资企业和个人城市维护建设税和教育费附加制度的通知》（国发[2010]35号）决定，自2010年12月1日起，对外商投资企业、外国企业及外籍个人（以下简称外资企业）征收城市维护建设税和教育费附加。现将有关问题通知如下：
对外资企业2010年12月1日（含）之后发生纳税义务的增值税、消费税、营业税（以下简称“三税”）征收城市维护建设税和教育费附加；对外资企业2010年12月1日之前发生纳税义务的“三税”，不征收城市维护建设税和教育费附加。
各级财政、税务机关要增强服务意识，加强政策宣传，做好征管工作。对政策执行中遇到的问题，要认真研究，妥善解决，重大问题及时上报财政部、税务总局。  

根据上述财税【2010】103号文件的规定，对外资企业2010年12月1日（含）之后发生纳税义务的增值税、消费税、营业税均应按规定计缴“城市维护维护税”和“教育费附加”。

16、工资薪金与职工福利费应划分清楚。

财企[2009]242号关于企业加强职工福利费财务管理的通知规定企业职工福利费是指企业为职工提供的除职工工资、奖金、津贴、纳入工资总额管理的补贴、职工教育经费、社会保险费和补充养老保险费（年金）、补充医疗保险费及住房公积金以外的福利待遇支出，包括发放给职工或为职工支付的以下各项现金补贴和非货币性集体福利。
税务总局公告2012年第15号规定企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按《企业所得税法》规定在企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。

分析与研究

《企业所得税法实施条例》第四十条规定：企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。

根据上述规定，企业期间发生的福利费支出，无论是执行《企业会计制度》在《应付福利费》，还是执行《企业会计准则》在《应付职工薪酬》科目核算反映福利费支出，期末计算“应纳税所得额”时，应按上述条例规定“不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除”。
企业期间的职工福利费支出，应依照《企业财务通则》要求和以下文件规定控制和核算，严格区分工资性支出和福利性支出。

财政部《关于企业加强职工福利费财务管理的通知》财企【2009】242号

为加强企业职工福利费财务管理，维护正常的收入分配秩序，保护、股东、企业和职工的合法权益，根据《公司法》、《企业财务通则》(财政部令第41号)等有关精神，现通知如下：
一、企业职工福利费是指企业为职工提供的除职工工资、奖金、津贴、纳入工资总额管理的补贴、职工教育经费、社会保险费和补充养老保险费(年金)、补充医疗保险费及住房公积金以外的福利待遇支出，包括发放给职工或为职工支付的以下各项现金补贴和非货币性集体福利：
(一)为职工卫生保健、生活等发放或支付的各项现金补贴和非货币性福利，包括职工因公外地就医费用、暂未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、职工疗养费用、自办职工食堂经费补贴或未办职工食堂统一供应午餐支出、符合有关财务规定的供暖费补贴、防暑降温费等。
(二)企业尚未分离的内设集体福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院、集体宿舍等集体福利部门设备、设施的折旧、维修保养费用以及集体福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等人工费用。
(三)职工困难补助，或者企业统筹建立和管理的专门用于帮助、救济困难职工的基金支出。
(四)离退休人员统筹外费用，包括离休人员的医疗费及离退休人员其他统筹外费用。企业重组涉及的离退休人员统筹外费用，按照《财政部关于企业重组有关职工安置费用财务管理问题的通知》(财企[2009]117号)执行。另有规定的，从其规定。
(五)按规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、职工异地安家费、独生子女费、探亲假路费，以及符合企业职工福利费定义但没有包括在本通知各条款项目中的其他支出。
二、企业为职工提供的交通、住房、通讯待遇，已经实行货币化的，按月按标准发放或支付的住房补贴、交通补贴或者车改补贴、通讯补贴，应当纳入职工工资总额，不再纳入职工福利费管理；尚未实行货币化的，企业发生的相关支出作为职工福利费管理，但根据有关企业住房制度政策的统一规定，不得再为职工购建住房。
企业给职工发放的节日补助、未统一供餐而按月发放的午餐费补贴，应当纳入工资总额管理。
三、职工福利是企业对职工劳动补偿的辅助形式，企业应当参照历史一般水平合理控制职工福利费在职工总收入的比重。按照《企业财务通则》第四十六条规定，应当由个人承担的有关支出，企业不得作为职工福利费开支。
四、企业应当逐步推进内设集体福利部门的分离，通过市场化方式解决职工福利待遇问题。同时，结合企业薪酬制度，逐步建立完整的人工成本管理制度，将职工福利纳入职工工资总额管理。
对实行年薪制等薪酬制度的企业负责人，企业应当将符合规定的各项福利性货币补贴纳入薪酬体系统筹管理，发放或支付的福利性货币补贴从其个人应发薪酬中列支。
五、企业职工福利一般应以货币形式为主。对以本企业产品和服务作为职工福利的，企业要严格控制。出资的电信、电力、交通、热力、供水、燃气等企业，将本企业产品和服务作为职工福利的，应当按商业化原则实行公平交易，不得直接供职工及其亲属免费或者低价使用。
六、企业职工福利费财务管理应当遵循以下原则和要求：
(一)制度健全。企业应当依法制订职工福利费的管理制度，并经股东会或董事会批准，明确职工福利费开支的项目、标准、审批程序、审计监督。
(二)标准合理。对企业职工福利费支出有明确规定的，企业应当严格执行。没有明确规定的，企业应当参照当地物价水平、职工收入情况、企业财务状况等要求，按照职工福利项目制订合理标准。
(三)管理科学。企业应当统筹规划职工福利费开支，实行预算控制和管理。职工福利费预算应当经过职工代表大会审议后，纳入企业财务预算，按规定批准执行，并在企业内部向职工公开相关信息。
(四)核算规范。企业发生的职工福利费，应当按规定进行明细核算，准确反映开支项目和金额。
七、企业按照企业内部管理制度，履行内部审批程序后，发生的职工福利费，按照《企业会计准则》等有关规定进行核算，并在年度财务会计报告中按规定予以披露。
在计算应纳税所得额时，企业职工福利费财务管理同税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算纳税。
八、本通知自印发之日起施行。以前有关企业职工福利费的财务规定与本通知不符的，以本通知为准。金融企业另有规定的，从其规定。

附1：财企[2009]242号是否适用企业所得税税前扣除？ 
税务总局                        2010-01-07
问题内容：
财企[2009]242号对福利费开支所做的规定仅是财务政策的规定吗？是否适用于所得税税前扣除？它与国税函[2009]3号规定有冲突的地方，在所得税税前扣除上以何为准。如：“ 二、企业为职工提供的交通、住房、通讯待遇，已经实行货币化的，按月按标准发放或支付的住房补贴、交通补贴或者车改补贴、通讯补贴，应当纳入职工工资总额，不再纳入职工福利费管理，”在所得税税前扣除上是按工资列支还是按福利费列支。
财企[2009]242号发文对象包括国务院各部委、各直属机构，应当包括税务总局，它对税务总局有约束力吗？但第七条又同时规定：“在计算应纳税所得额时，企业职工福利费财务管理同税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算纳税。”第八条规定：“ 以前有关企业职工福利费的财务规定与本通知不符的，以本通知为准。”，感觉上又仅是财务核算方面的规定，不适用于税法。
回复意见：
您在我们网站上提交的纳税咨询问题收悉，现针对您所提供的信息简要回复如下：
《关于企业加强职工福利费财务管理的通知》（财企[2009]242号）是规范企业对职工福利费的财务核算，而《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）对企业工资薪金及职工福利费税前扣除的规定，二者没有从属关系，互不影响。并且财企[2009]242号文规定：“在计算应纳税所得额时，企业职工福利费财务管理同税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算纳税。”
因此，企业会计处理时参照财企[2009]242号规定，纳税处理时参照国税函[2009]3号规定。
上述回复仅供参考。有关具体办理程序方面的事宜请直接向您的主管或所在地税务机关咨询。

附2：税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知国税函[2009]3号                                             2009.1.4  
为有效贯彻落实《企业所得税法实施条例》(以下简称《实施条例》)，现就企业工资薪金和职工福利费扣除有关问题通知如下：
一、关于合理工资薪金问题
《实施条例》第三十四条所称的“合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：
(一)企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；
(二)企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；
(三)企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；
(四)企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。
(五)有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的；
二、关于工资薪金总额问题
《实施条例》第四十、四十一、四十二条所称的“工资薪金总额”，是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。
三、关于职工福利费扣除问题
《实施条例》第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容：
(一)尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。
(二)为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。
(三)按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。
四、关于职工福利费核算问题
企业发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准确核算。没有单独设置账册准确核算的，税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍未改正的，税务机关可对企业发生的职工福利费进行合理的核定。
五、本通知自2008年1月1日起执行。
       
17、将资本化支出列入当期费用

大多公司的资本化支出与费用化支出划分不严格，将固定资产支出计入当期费用。

分析与研究

《企业会计制度》第十一条规定：企业在会计核算时，应当遵循以下基本原则：
…………………………
（十一）企业的会计核算应当合理划分收益性支出与资本性支出的界限。凡指出的效益仅及于本年度（或一个营业周期）的，应当作为收益性支出；凡指出的效益及于几个会计年度（或几个营业周期）的，应当作为资本性支出。

企业如何划分和确认“收益性支出”和“资本性支出”主要是涉及“借款费用”的会计处理。
《企业会计准则第17号—借款费用》
第四条规定：企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。
符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。
第五条规定：借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：
（一）资产支出已经发生，资产支出包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出；
（二）借款费用已经发生；
（三）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。

企业应依照上述规定和有关会计科目的使用说明进行会计处理。

18、本年列支以前年度的损益未通过“以前年度损益调整”科目

有些公司当年补提以前年度少提折旧或列支以前年度费用，未按会计制度规定通过“以前年度损益”核算，而是直接入本年度成本费用科目。

分析与研究

《企业会计制度》会计科目使用说明

5801 以前年度损益调整 
一、 本科目核算企业本年度发生的调整以前年度损益的事项。企业在年度资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间发生的需要调整报告年度损益的事项, 以及本年度发生的以前年度重大会计差错的调整,也在本科目核算.
二、企业调整增加的以前年度利润或调整减少的以前年度亏损,借记有关科目,贷记本 科目;企业调整减少的以前年度利润或调整增加的以前年度亏损,借记本科目,贷记有关科目。
企业由于调整增加或减少以前年度利润或亏损而相应增加的所得税, 借记本科目, 贷记 “应交税金——应交所得税” 科目； 由于调整减少或增加以前年度利润或亏损而相应减少的 所得税,作相反会计分录。
经上述调整后,应同时将本科目的余额转入“利润分配——未分配利润”科目。本科目如为贷方余额,借记本科目,贷记“利润分配——未分配利润”科目。如为借方余额,作相反会计分录，结转后本科目应无余额。
三、企业本年度发生的调整以前年度损益的事项，应当调整本年度会计报表相关项目的年初数或上年实际数；企业在年度资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间发生的调整报告年度损益的事项,应当调整报告年度会计报表相关项目的数字. 调整报告年度损益的事项,应当调整报告年度会计报表相关项目的数字。

《企业会计准则——应用指南》会计科目和主要账务处理

6901 以前年度损益调整
一、 本科目核算企业本年度发生的调整以前年度损益的事项以及本年度发现的重要前期差错更正涉及调整以前年度顺义的事项。
企业在年度资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间发生的需要调整报告年度损益的事项, 也可以通过本科目核算。
二、以前年度损益调整的主要账务处理
（一）企业调整增加的以前年度利润或减少的以前年度亏损,借记有关科目,贷记本科目；调整减少以前年度利润或增加以前年度亏损做相反的会计分录。
（二）由于以前年度损益调整增加的所得税费用, 借记本科目, 贷记 “应交税费——应交所得税”等科目；由于以前年度损益调整减少的所得税费用做相反的会计分录。
（三）经上述调整后,应将本科目的余额转入“利润分配——未分配利润”科目。本科目如为贷方余额,借记本科目,贷记“利润分配——未分配利润”科目。如为借方余额,作相反会计分录。
三、本科目结转后应无余额。

企业存在发生以前年度损益调整的经济事项，均应按照上述规定进行会计处理，不得“直接入本年度成本费用科目”。

19、年末编制资产负债表时，一般未进行重分类

分析与研究

《企业会计制度会计报表说明》规定企业编制资产负债表时，应根据不同的会计科目具体情况按照总分类账的余额和按照科目的具体明细账户期末余额的方向归集进行分类填列
需要根据明细账户期末余额分析计算填列的资产负债表中一部分项目的“期末余额”需要根据有关明细账户的期末余额分析计算填列。一般有
1.“应收账款”项目，应根据“应收账款”账户和“预收账款”账户所属明细账户的期末借方余额合计数，减去“坏账准备”账户中有关应收账款计提的坏账准备期末余额后的金额填列。
2.“预付款项”项目，应根据“预付账款”账户和“应付账款”账户所属明细账户的期末借方余额合计数，减去“坏账准备”账户中有关预付款项计提的坏账准备期末余额后的金额填列。
3.“应付账款”项目，应根据“应付账款”账户和“预付账款”账户所属明细账户的期末贷方余额合计数填列。
4.“预收款项”项目，应根据“预收账款”账户和“应收账款”账户所属明细账户的期末贷方余额合计数填列。
5、“待摊费用”项目，应根据“待摊费用”账户和“预提费用”账户期末借方余额以及“长期待摊费用”科目中将于一年到期的部分加计填列。
6、“预提费用”项目，应根据“预提费用”的期末明细账户贷方余额填列。

执行《企业会计制度》的企业，编制资产负债表，应依据上述要求对其中相关科目进行重分类调整进行填列。

执行《企业会计准则》的企业，可参照财政部《企业会计准则讲解（2008年版）第三十一章财务报表列报（第469页）列示的资产负债表项目具体填列方法编制。其中个项目的具体填列计算分别为：
（1）根据总账科目余额填列；
（2）根据明细账科目余额计算填列；
（3）根据总账科目和明细账科目月分析计算填列；
（4）根据有关科目余额减去其备抵科目余额后的净额填列；
（5）综合运用上述填列方法分析填列。
上述第（2）项主要是要求“重分类”的项目内容。
（上述填列方法的有关具体内容可详细参阅原书列示内容。）